U majetku využívaného v podnikání tak dochází k rozlišení, zda je daný majetek vlastněn nebo pouze užíván na základě nájemní nebo leasingové smlouvy (operativní nebo finanční). Každá kategorie má svá specifika, která v tomto článku rozebereme.

Vlastní majetek

Podnikatelé, kteří se rozhodnou pro pořízení majetku pro své podnikatelské účely, se musí seznámit s pravidly, které se k majetku pojí. Jako první je důležité si uvědomit, že zákon o dani z příjmů definuje dlouhodobý majetek. Tato definice je obsažena v § 26 zákona o daních z příjmů a říká, že za dlouhodobý majetek se pro účely zákona daních z příjmů bere takový majetek, který má:

• pořizovací cenu vyšší jak 80 000 Kč a
• jeho využitelnost je vyšší jak 1 rok.

Za dlouhodobý majetek se berou také:

• stavby a budovy (bez ohledu na pořizovací cenu),
• pěstitelské celky a porostů s dobou plodnosti delší než tři roky,
• dospělá zvířata a jejich skupiny, jejichž vstupní cena je vyšší než 80 000 Kč,
• speciální kategorií je pak majetek, který vznikne po uplynutí finančního leasingu (této kategorii se budeme věnovat níže).

Jako první se tedy podnikatel musí vypořádat s otázkou, zda jím pořizovaný majetek splňuje jednu z výše uvedených definic a bude se z pohledu zákona o daních z příjmů jednat o dlouhodobý majetek. Pokud ano, musí určit pořizovací cenu, odpisovou skupinu, délku odpisování a začít daný majetek daňově odpisovat. Pozor u fyzických osob podnikajících neexistuje kategorie dlouhodobého nehmotného majetku. Veškeré náklady spojené s nehmotným majetek, pokud souvisí se zdanitelnými příjmy, plynou přímo do daňově uznatelných nákladů.

Vstupní cena

Jakmile pořizovaný majetek splní definici dlouhodobého majetku, je nutné, aby podnikatel stanovil pořizovací cenu daného dlouhodobého majetku. Pro stanovení vstupní ceny je důležitý způsob nabytí dlouhodobého majetku. Zákon o daních z příjmů rozlišuje tyto druhy nabytí:

• úplatné pořízení,
• vytvoření vlastními náklady,
• bezúplatné nabytí (u tohoto pozor, jelikož v § 27 je výlučně zakázáno odpisovat majetky nabyté bezúplatně darem, které byly od daně osvobozeny nebo nebyly předmětem daně).

V případě úplatného nabytí dlouhodobého majetku je vstupní cena určena ve výši kupní ceny majetku. Pokud daný majetek kupuje neplátce DPH od plátce DPH, vstupuje DPH do pořizovací ceny dlouhodobého majetku. U plátce DPH do pořizovací ceny DPH nevstupuje, pokud byl uplatněn nárok na odpočet. V takovém případě je vstupní cena ve výši kupní ceny bez DPH. V § 29 odst. 1 písm. a) ZDP je zmíněna velice podstatná informace pro fyzické osoby. Pokud je dlouhodobý majetek vložen do obchodního majetku, nebo využit k pronájmu (v případě, kdy fyzická osoba nemá obchodní majetek, ale má příjmy z pronájmu dle § 9), je vstupní cena ve výši kupní ceny pouze tehdy, pokud je od okamžiku nákupu do 5 let vložen do obchodního majetku nebo využíván k příjmu z pronájmu. Jakmile však poplatník překročí tuto lhůtu, je vstupní cena pro nemovité věci určena ve výši ceny zjištěné dle zákona o oceňování1. V praxi to lze prezentovat na příkladě.

Poplatník nabyl na základě kupní smlouvy byt ve výši 5 000 000 Kč. V daném bytě bydlel 4 roky, poté ho 2 roky nevyužíval, až se nakonec rozhodl ho nabídnout k pronájmu. V roce 2023 tak realizoval příjem z pronájmu nemovitosti. Od svého daňového poradce se dozvěděl, že může uplatnit skutečné výdaje a v rámci těchto výdajů i daňové odpisy. Tento poplatník však danou nemovitost nabyl více jak 5 let před využitím daného dlouhodobého majetku k pronájmu a je tedy nutné stanovit vstupní cenu ve výši reprodukční ceny, resp. ceny zjištěné. Ta k době pronájmu činí 6 000 000 Kč. Tato nová cena představuje vstupní cenu pro účely uplatnění daňových odpisů do daňového přiznání.

U ostatní hmotných majetků je cena stanovena dle zákona o oceňování. Pro účely ZDP se nazývá reprodukční pořizovací cenou.

V případě dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností vstupují do vstupní ceny náklady, které poplatník vynaložil na vytvoření daného majetku. V tomto případě ZDP odkazuje na vyhlášku č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, konkrétně na § 47. Před dokončením a určením vstupní ceny doporučuji se s daným ustanovením seznámit. Na co však musím upozornit je to, že nelze do vstupní ceny zahrnovat vyčíslené náklady v podobě ocenění času majitele dané nemovitosti. Pokud by zedník chtěl zahrnout do vstupní ceny i vyčíslené hodiny oceněné jeho hodinovou sazbu, není to možné. I zde platí, že pokud je majetek vytvořen vlastní činností ve lhůtě více jak 5 let před zařazením nebo využíváním k pronájmu, bere se reprodukční pořizovací cena (cena zjištěná dle zákona o oceňování).

V případě dlouhodobého majetku nabytého bezúplatně je důležité se nejprve vypořádat s otázkou, zda je vůbec takový majetek možné považovat za dlouhodobý a daňově odpisovat. Odpověď je závislá na druhu bezúplatného nabytí. Pokud je dlouhodobý majetek nabyt bezúplatně darem, který je zároveň osvobozen od daně z příjmů, není možné tento dlouhodobý majetek odpisovat. Naopak jedná-li se o dar, který poplatník uvedl do daňového přiznání a zdanil, nebo o majetek nabytý na základě dědění, je možné tento majetek považovat za dlouhodobý a určit vstupní cenu. Ta se pro tyto účely stanoví ve výši reprodukční ceny.

Odpisová skupina a doba odpisování

Jakmile je stanoveno, že majetek splňuje definici ZDP pro dlouhodobý majetek a poplatník stanoví vstupní cenu, je nutné určit dobu odpisování. Ta se určuje podle odpisové skupiny, kterých ZDP rozlišuje celkem 6. Dle jednotlivé odpisové skupiny je stanovena minimální doba pro daňové odpisování. Je důležité upozornit, že se jedná o minimální dobu odpisování, to znamená, že poplatník se může rozhodnout daný dlouhodobý majetek odpisovat po více let. Jediné, co je nutné si ohlídat, že v případě prodloužení nedojde k odepsání větší částky, než je vstupní cena. Pro určení správné odpisové skupiny slouží příloha č. 1 k ZDP, která vymezuje druhy majetků a jejich odpisové skupiny. Určení správné odpisové skupiny je také důležité pro volbu správného koeficientu při volbě metody pro odpisování.

Pozor u majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření (solární panely) se neuplatní výše uvedené odpisové skupiny. Pro tento typ majetku je určeno, že odpisy se stanoví na měsíce a doba odpisování činí 240 měsíců.

Daňový odpis dlouhodobého majetku zařazeného v jedné ze šesti odpisových skupin se určí v roční výši. Výsledná částka se zaokrouhlí na celé koruny nahoru. Jakmile tedy dojde k volbě metody odpisování, nerozpočítává se vypočtený odpis na měsíce, ale bere se celá hodnota do daňového přiznání. Jediná výjimka nastává v případě, kdy dlouhodobý majetek slouží i pro jiné účely než na obstarání, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Způsob odpisování

V českém ZDP jsou dvě hlavní metody odpisování. Rozhodnutí pro použití dané metody je zcela na daňovém poplatníkovi. Zákon v tomto případě nepřikazuje, k jakým majetkům je nutné použít jednu nebo druhou metodu.

Lineární metoda je definovaná v § 31, kde každé odpisové skupině jsou přiřazeny koeficienty, na základě kterých je počítán roční odpis. V prvním roce je koeficient nižší než v letech následujících. Toto se aplikuje pro všechny odpisové skupiny. V případě, že v průběhu let dojde k technickému zhodnocení na dlouhodobém majetku, přičítá se hodnota technického zhodnocení k ceně dlouhodobého majetku a je nutné zvolit koeficient z posledního sloupce. Tato metoda se vyplatí poplatníkům, kteří očekávají stabilně se vyvíjející růst zdanitelných příjmů. Na rozdíl od metody zrychleného odpisování je výpočet lineárních odpisů jednodušeji evidovatelný. Pozor, u dlouhodobého majetku v podobě osobního automobilu došlo od 1.1.2024 k omezení výše daňových odpisů. Danému tématu se věnuji v samostatném článku zde.

𝐷𝑂=𝑃𝐶 ×𝑘𝑜𝑒𝑓𝑖𝑐𝑖𝑒𝑛𝑡

DO…daňový odpisy
PC…pořizovací ceny

Do daného vzorce můžou být dosaženy různé koeficienty dle zákona o daních z příjmů. Prvním kritériem pro určení koeficientu je správné zařazení do odpisové skupiny, poté se nejprve zvolí koeficient pro první rok odpisování a v následujících letech se poté zvolí koeficienty uplatnitelné pro následující zdaňovací období. Výše koeficientu pro následující zdaňovací období je ovlivněna stavem, pokud došlo k technickému zhodnocení. Pokud ano, tak se vezme koeficient pro technické zhodnocení.

Zrychlená metoda odpisování je definovaná v § 32 ZDP. Z názvu se může zdát, že zrychlená metoda odpisování odepíše vstupní cenu do nákladu rychleji. Není tomu tak. Doba odpisování je i pro zrychlenou metodu stanovena dle odpisové skupiny. Daňový odpis se dle zrychlené metody odpisování určí pro první rok jako podíl mezi vstupní cenou a koeficientem dle § 32 ZDP pro danou odpisovou skupinu. Daňový odpis pro následující roky se stanoví jako podíl dvojnásobku daňové zůstatkové ceny (vstupní cena mínus hodnota uplatněných daňových odpisů) a rozdílu koeficientu pro následné odpisování a počtu let, po kterých byl dlouhodobý majetek odpisován. Pro dovysvětlení přikládám vzorec:

V případě technického zhodnocení se vezme koeficient pro technické zhodnocení a hodnota technického zhodnocení se připočte ke dvojnásobku daňové zůstatkové ceny. Pro následné roky se tak bere: Vstupní cena – uplatněné daňové odpisy + hodnota technického zhodnocení = nové daňové zůstatkové ceně.

Cizí majetek v užívání

Výše byla rozebrána situace, kdy poplatník dlouhodobý majetek pořídil do svého vlastnictví. V praxi se však nezřídka stává, že pořízení vlastního dlouhodobého majetku je nevýhodné, a proto můžou nastat dvě situace.

Finanční leasing

Nejprve si rozebereme pojem finanční leasing. Ten je definován v § 21d ZDP jako přenechání hmotného majetku vlastníkem k užití uživateli za úplatu. V tomto paragrafu jsou definovány podmínky, aby se daný vztah kvalifikoval jako finanční leasing následovně:

• Při vzniku smlouvy o finančním leasingu je ujednáno, že po uplynutí sjednané doby vlastník převede vlastnické právo, nebo je ujednáno na převod, na uživatele předmětu finančního leasingu.
• Ke dni převodu nebude kupní cena vyšší než daňová zůstatková cena předmětu finančního leasingu vypočteného dle rovnoměrné metody pro odpisování. Pokud je majetek již 100 % odepsán, může být výjimka, že převodní cena může být vyšší než daňová zůstatková cena.
• Po dobu trvání leasingové smlouvy je ujednáno, že dochází k přenechání práva na užívání, povinnosti péče a rizika spojená s užíváním předmětu finančního leasingu.
• Je stanovena minimální doba finančního leasingu, která nesmí být kratší doba odpisování dle odpisové skupiny. U odpisových skupin 2 až 6 se tato doba zkracuje o 6 měsíců (neplatí pro majetky zařazené do 1. odpisové skupiny).

Jak lze z výše uvedeného popisu vidět, jedná se o částečný hybrid mezi vlastnictvím a právem na užívání. Po sjednanou dobu finančního leasingu, pokud jsou dodrženy podmínky finančního leasingu, se daná platba chová jako klasický nájem a je daňově uznatelným nákladem. V momentě uběhnutí doby a převedení předmětu finančního leasingu se jedná o pořízení vlastního dlouhodobého majetku, pokud je hodnota pořízení včetně všech vedlejších nákladů vyšší než 80 000 Kč (§ 26 odst. 3 písm. c) ZDP).

Pro finanční leasing je specifické, že na začátku právního vztahu je placena mimořádná splátka a následně je stanoven měsíční poplatek za užití. U poplatníku fyzických osob se jedná o daňový náklad

v momentě zaplacení a nedochází tak k časovému rozlišení mimořádné splátky, avšak u poplatníků právnických osob nebo fyzických osob účtujících se jedná o náklad, který je nutné časově rozlišit po celou dobu trvání finanční leasingu. Jakmile jsou dodrženy pravidla finančního leasingu, je mimořádná splátka a průběžná platba daňově uznatelným nákladem.

V tomto článku se tomuto tématu věnovat nebudeme, ale mojí povinností Vás upozornit, že jakmile nejsou dodrženy podmínky finančního leasingu dle § 21d ZDP, obraťte se na svého daňového poradce, jelikož jsou s tím spojené daňové implikace. K porušení může dojít z důvodu ukončení finančního leasingu a nepořízení předmětu nebo z důvodu předčasného pořízení předmětu finančního leasingu. Obě varianty mají svá specifika, která mají dopad do daňově uznatelný nákladů.

U finančního leasingu u osobních automobilů je důležité upozornit, že od 1.1.2024 platí omezující pravidla, která rozebírám podrobněji v článku zde.

Operativní leasing/nájem

Druhým tipem užití cizího majetku pro podnikatelské účely je operativní leasing, resp. nájem. Tento vztah se od finančního leasingu odlišuje tím, že:

• ZDP neuvádí žádné specifické podmínky, které by subjekty měly při jeho sjednání splnit a
• předmět, který je užíván na základě daného vztahu, nepřechází po ukončení vztahu na uživatele.

Jakmile je uzavřen klasický smluvní vztah na užití majetku, jedná se o daňově uznatelný náklad za období, které je sjednáno ve smlouvě (pro fyzické osoby neúčtující daňový výdaj v době vynaložení). Typickým nájemním období je tak měsíc. Pro účetní jednotky je zcela zásadní tento údaj ze smlouvy pochytit a správně zanést do svého účetnictví, jelikož jsou povinny správně časově rozlišit jednotlivé náklady. Jakmile jsou tyto předpoklady splněny a nájem je využíván jen k zajištění, udržení a dosahování zdanitelných příjmů, jedná se o daňově uznatelný náklad, resp. u neúčtujících fyzických osob výdaj.

V momentě, kdy dojde k nabytí předmětu nájemního vztahu, je důležité konzultovat danou situaci se svým daňovým poradcem, protože i v tomto případě dochází k daňovým implikacím.